Podatek CIT w spółkach jawnych – koniec wątpliwości?

Przypomnijmy, że nowelizacja nakłada podatek CIT na te spółki jawne, których wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne. Aby spółka jawna mogła pozostać transparentna podatkowo (a zatem aby podatnikami podatków dochodowych nadal byli wyłącznie jej wspólnicy), konieczne jest złożenie do urzędu skarbowego stosownej informacji. Termin na jej złożenie upływa przed rozpoczęciem roku obrotowego spółki. To też stało się powodem licznych kontrowersji. Rok obrotowy nowo powstałej spółki rozpoczyna się bowiem z chwilą jej wpisania do rejestru, a przed tym wpisem spółka nie istnieje. Nowo założona spółka nie ma więc możliwości zachowania terminu. Obszernie na ten temat pisaliśmy tutaj:

https://grzybkowskiguzek.pl/bank-wiedzy/opinie-prawne/podatek-cit-w-spolkach-jawnych

Najwyraźniej dostrzegając problem, 25 stycznia 2021 roku na ministerialnym portalu podatki.gov.pl opublikowano komunikat, w którym podjęto próbę pozytywnego rozstrzygnięcia problemu. Wskazano w szczególności:
„Sam akt wpisania spółki jawnej do Krajowego Rejestru Sądowego nie rozpoczyna jej roku obrotowego. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.), nowopowstała jednostka księgi rachunkowe obowiązana jest otworzyć na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym.
Jeżeli zatem nowoutworzona spółka jawna, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, już po swoim zarejestrowaniu w KRS-ie, a przed dniem faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej złoży informację, o której mowa w wyżej przywołanym art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.), to zachowa ona status podmiotu podatkowo transparentnego.” [1]

Takie stanowisko Ministerstwa Finansów musi cieszyć w świetle dotychczasowych trudności, z jakimi mierzyli się podatnicy zamierzający powołać do życia spółkę jawną lub przekształcić w nią inną spółkę. Próbę znalezienia pozytywnego dla podatników rozwiązania należy ocenić pozytywnie. Tyle, że sposób i droga do tego rozwiązania jest co najmniej dyskusyjna.

Nie można oprzeć się wrażeniu, że wadliwie skonstruowany przepis Ministerstwo próbuje zmienić wykładnią sprzeczną z ustawą. Co gorsza, wykładnią nie stanowiącą interpretacji ogólnej bądź objaśnień podatkowych, a tylko te dałyby rzeczy podatników ochronę. Gdzie tkwi błąd?

Otóż, jak już pisaliśmy w przytoczonym wyżej materiale, za rok obrotowy spółki jawnej, jak i każdej innej jednostki prowadzącej księgi rachunkowe, przepis art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości uważa „[…] rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy;” Wpis spółki jawnej do Krajowego Rejestru Sądowego jest konstytutywny, a zatem powstaje ona dopiero z chwilą jej zarejestrowania. Dzień rejestracji jest też pierwszym dniem jej roku obrotowego. Tymczasem Ministerstwo wskazuje jako podstawę prawną swojego stanowiska przepis 12 ust. 1 pkt 1 ustawy. o rachunkowości, zgodnie z którym nowopowstała jednostka księgi rachunkowe obowiązana jest otworzyć na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym. Przepis ten określa jednak dzień obowiązkowego otwarcia ksiąg rachunkowych, a nie dzień rozpoczęcia roku obrotowego. Ustawa o CIT w treści art. 3 ust. 3 pkt 1a mówi zaś wyraźnie, że podatnikami CIT są spółki jawne, których wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne i które przed rozpoczęciem roku obrotowego nie złożą stosownej informacji do urzędu. Powoływanie się zatem przez Ministerstwo na art. 12 ustawy o rachunkowości, określający dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, jest błędne. Można zgodzić się z twierdzeniem Ministerstwa, że dzień wpisu spółki do rejestru nie musi być dniem otwarcia ksiąg. Jednakże w komunikacie wyciąga się wniosek, że wpis spółki nie oznacza rozpoczęcia jej roku obrotowego, gdyż księgi otwiera się z dniem pierwszego zdarzenia gospodarczego. Taka konkluzja jest przejawem całkowicie błędnej wykładni przepisów ustawy o rachunkowości.

Problem nie powstałby, gdyby dla powoływanych do życia spółek przewidziano biegnący od dnia wpisu do rejestru termin na złożenie stosownej informacji do urzędu skarbowego. Rozwiązanie to, znane w wielu różnych ustawach (jak choćby termin na zgłoszenie do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu), byłoby przejrzystym i prostym dla podatników i spółek jawnych mechanizmem. Trudno znaleźć uzasadnienie dla przyjętego w nowelizacji ustawy o CIT rozwiązania opartego o termin upływający przed rozpoczęciem roku obrotowego, a źródła upatrywałbym raczej w przeoczeniu podczas szybkiego jak na tak radykalną zmianę procesu legislacyjnego.

Pozostaje mieć nadzieję, że stanowisko, wyrażone w komunikacie Ministerstwa zajmie też Krajowa Informacja Skarbowa i inne organy Krajowej Administracji Podatkowej. Choć niezgodne z ustawą o rachunkowości i samą ustawą o CIT, jest względne dla podatników i wydaje się być motywowane celem w postaci umożliwienia spółkom jawnym zachowania dotychczasowych zasad opodatkowania. Pomocna w obronie tego poglądu może też być zasada rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść podatnika, wyrażona w art. 2a ordynacji podatkowej. W szczególności, że jak dotąd stanowi ona przepis zapomniany i rzadko stosowany. Powstanie takiej sytuacji jest jednak niedopuszczalne. Do czasu zmiany ustawy podatnicy nie mają pewności, jak poszczególne sytuacje oceni urząd skarbowy, nie związany komunikatem na stronie internetowej Ministerstwa, nie podpisanym zresztą przez nikogo z kierownictwa Ministerstwa. Tymczasowym rozwiązaniem mogłaby być interpretacja ogólna lub objaśnienia podatkowe. Byłyby one co prawda przejawem wykładni sprzecznej z językową interpretacją ustawy, ale wiązałyby organy podatkowe i chroniły podatników. Dopóki problem nie zostanie rozwiązany inaczej niż poprzez niewiążącą informację na portalu, zaleca się uzyskiwanie interpretacji indywidualnej lub podjęcie działań, które pozwolą na utworzenie spółki jawnej w sposób omijający przeszkodę, jaką z niewiadomych przyczyn postawiono przed podatnikami. Utworzenie spółki jawnej lub przekształcenie w nią innej jest nadal możliwe metodą pozwalającą na uniknięcie wszystkich powyższych wątpliwości, wymaga to jednak dodatkowej aktywności i działań ze strony podatnika.

opracował: Adam Rajewski
adwokat, doradca podatkowy (nr wpisu 13619)

Przypisy:
[1] https://www.podatki.gov.pl/cit/wyjasnienia/spolki-jawne-obowiazki-informacyjne-w-cit/